Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft unterliegen besonders strengen steuerlichen Vorschriften. In seinem Schreiben vom 9.12.2016 (Gz. IV C 6 – S 2176/07/10004 :003) hat das Bundesfinanzministerium (BMF) nun die Vorgaben zur Mindestaltersgrenze bei sog. GGF-Zusagen neu festgelegt. In dem BMF-Schreiben vom 9.12.2016 wird bestimmt, wann und in welchem Umfang eine verdeckte Gewinnausschüttung bei der Unterschreitung bestimmter Altersgrenzen vorliegt. Unter anderem hält das BMF neu erteilte Pensionszusagen für teilweise unangemessen, wenn die in der Zusage vereinbarte Altersgrenze unter 67 Jahren liegt.
Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA)
Eine vGA ist eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderung (oder verhinderte Vermögensmehrung), welche sich auf den Gewinn der Gesellschaft auswirkt und nicht auf einem ordnungsgemäßen Gewinnverteilungsbeschluss beruht. Für die Gesellschaft hat eine vGA zur Folge, dass die unerlaubte Vermögensminderung dem Steuerbilanzgewinn außerhalb der Bilanz wieder hinzugerechnet wird. Beim versorgungsberechtigten beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer führt eine vGA dazu, dass die Versorgungsleistungen, die auf einer gesellschaftlichen Veranlassung beruhen, als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu bewerten sind (ausführlicher zur vGA bei GGF-Zusagen in unseren Artikel „Die GGF-Versorgung – ein kurzer Überblick“).
Fehlende Ernsthaftigkeit
Gemäß dem BMF-Schreiben vom 9.12.2016 liegt keine ernsthafte Vereinbarung vor, wenn gemäß einer nach dem 9.12.2016 erteilten Pensionszusage (Neuzusage) die Altersgrenze unter 62 Jahren liegt. Dies hat zur Folge, dass die Zuführung zur Pensionsrückstellung in voller Höhe als vGA zu behandeln ist. Bei am 9. Dezember 2016 bereits bestandenen Pensionszusagen (Altzusagen) geht das BMF erst dann von einer fehlenden Ernsthaftigkeit aus, wenn die in der Pensionszusage bestimmte Altersgrenze unter 60 Jahren liegt.
Teilweise Unangemessenheit
Bei Neuzusagen ist gemäß dem BMF-Schreiben vom 9.12.2016 grundsätzlich davon auszugehen, dass die Pensionszusage insoweit unangemessen ist, als eine geringere vertragliche Altersgrenze als 67 Jahre vereinbart ist. Zuführungen zur Pensionsrückstellung sind dann insoweit vGA, als diese nicht auf das 67. Lebensjahr, sondern auf das vertraglich vereinbarte geringere Pensionsalter berechnet werden. Allerdings handelt es bei der Annahme der Unangemessenheit um eine widerlegbare Vermutung. Der Steuerpflichtige hat also die Möglichkeit darzulegen, dass die Altersgrenze im konkreten Fall nicht unüblich ist.
Heilung bei Altzusagen noch möglich
Bei Altzusagen geht das BMF grundsätzlich davon aus, dass die Pensionszusage insoweit unangemessen ist, als eine geringere vertragliche Altersgrenze als 65 Jahre vereinbart ist. Zuführungen zur Pensionsrückstellung sind dann insoweit vGA, als diese nicht auf das 65. Lebensjahr, sondern auf das vertraglich vereinbarte geringere Pensionsalter berechnet werden. Allerdings geht die Finanzverwaltung dann nicht von einer vGA aus, wenn bei Altzusagen bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, welches nach dem 9.12.2016 beginnt, eine nachträgliche Änderung der Altersgrenze auf mindestens 65 vereinbart wird.
Im Folgenden ist eine tabellarische Übersicht zur Mindestaltersgrenze und zu den Folgen bei Nichtbeachtung aufgeführt.
| Altersgrenze | Zusagen bis 9.12.16 | Zusagen nach 9.12.16 |
|---|---|---|
| unter 60 | in voller Höhe vGA | in voller Höhe vGA |
| mind. 60, aber unter 62 | teilweise vGA | in voller Höhe vGA |
| mind. 62, aber unter 65 | teilweise vGA | teilweise vGA |
| mind. 65, aber unter 67 | keine vGA | teilweise vGA |
| mind. 67 | keine vGA | keine vGA |
Niedrigere Altersgrenze bei schwerbehinderten GGF zulässig
Sofern der Versorgungsberechtigte beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer schwerbehindert im Sinne von § 2 Abs. 2 SGB IX ist, wird eine teilweise Unangemessenheit beim Neuzusagen erst bei einer Altersgrenze von unter 62 Jahren angenommen, bei Altzusagen erst bei einer vertraglichen Altersgrenze von unter 60 Jahren.
Empfehlung
Kapitalgesellschaften, die ihrem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer eine Pensionszusage erteilt haben, sollten prüfen, ob die vertraglich vereinbarte Altersgrenze den neuesten Vorgaben des BMF entspricht. Bei Pensionszusagen, die zum 9.12.2016 bereits bestanden haben, und in welchen eine Altersgrenze von unter 65 bestimmt ist, kann bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, welches nach dem 9.12.2016 beginnt bzw. begonnen hat, noch ohne steuerliche Nachteile eine Änderung der Altersgrenze durch einen Nachtrag zur Pensionszusage vorgenommen werden. Gerne unterstützen wir Sie bei der Überprüfung einer GGF-Zusage hinsichtlich ihrer steuerlichen Zulässigkeit und unterbreiten Ihnen Vorschläge zur zweckmäßigen Anpassung der Zusage. Rufen Sie uns einfach an (040 – 371577) oder schreiben uns eine E-Mail.
Jan Zülch, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Arbeitsrecht, Spezialist für betriebliche Altersversorgung, Hamburg, Lüneburg
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